Letošní rok přinesl zásadní změny nejen v soukromém právu v podobě nového občanského zákoníku či zákona o obchodních korporacích, ale také v některých oblastech práva veřejného. Mezi jednu z větších změn patří bezpochyby zrušení daně darovací. Pokud se někdo domnívá, že to bude mít za následek konec diskusí o tom, zda mají bezúročné či nízko úročené zápůjčky daňové souvislosti, měl by se mít na pozoru.
Zrušení daně darovací stejně jako daně dědické samozřejmě neznamená, že by přestaly bezúplatné příjmy mít daňové dopady. Naopak jsou nově předmětem daně z příjmů. To je třeba si uvědomit mimo jiné v případech, kdy jsou zápůjčky (půjčky podle starého občanského zákoníku) poskytovány za výhodnějších než tržních podmínek.
Nová právní úprava má nepochybně jednu výhodu. Odpadají totiž zdlouhavé a mnohdy akademické diskuse o tom, v jakých situacích, popřípadě zda vůbec, je majetkový prospěch vydlužitele při bezúročné zápůjčce předmětem daně darovací či daně z příjmů. Tato situace je nyní zcela jasná, neboť předmětem daně darovací již takový majetkový prospěch být nemůže a předmětem daně z příjmů není, neboť to zákon o daních z příjmů (ZDP) explicitně stanoví. Co ale případy, kdy je zápůjčka úročená nižším než tržním úrokem? A co případné daňové dopady na straně zapůjčitele?
Předně je třeba zdůraznit, že odpovědi na tyto dotazy jsou závislé na vztahu mezi vydlužitelem a zapůjčitelem. Zápůjčka poskytnutá mezi tzv. nespojenými osobami ve smyslu ZDP nebude mít daňové dopady, a to ani v případě, že je poskytnuta za výhodnějších podmínek, než jsou běžné tržní podmínky pro srovnatelné zápůjčky. Sledovat je ale potřeba situace, kdy vydlužitel a zapůjčitel spojenými osobami naopak jsou. Na takové případy totiž dopadá ustanovení ZDP, které se zabývá cenami sjednanými mezi spojenými osobami (transferové ceny).
Ustanovení o tranferových cenách dopadá v případě zápůjček především na zapůjčitele. Ti jsou povinni upravit svůj základ daně o případný rozdíl mezi sjednanou výší úrokové sazby a úrokovou sazbou, která by byla sjednána v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, pokud nejsou důvod pro tento rozdíl schopni uspokojivě doložit. To se nově týká i případů, kdy úroková sazba sjednaná není, tedy v případě bezúročných zápůjček. Ačkoli je příslušné ustanovení ZDP o transferových cenách formulováno dosti krkolomně, nepoužije se v případě zápůjčky poskytnuté zapůjčitelem, který není tuzemským daňovým rezidentem nebo který je sice českým daňovým rezidentem, ale je buď fyzickou osobou, nebo obecně členem obchodní korporace (společník obchodní společnosti nebo člen družstva).
Zabývali jsme se tedy otázkou daňových dopadů na straně zapůjčitele v případech bezúročných či výhodněji úročených zápůjček a také dopadů na straně vydlužitele v případech bezúročných zápůjček. Otazník však zůstává nad tím, zda zápůjčka poskytnutá za nižší než tržní úrok má daňové dopady na straně vydlužitele. Vzhledem k tomu, že majetkový prospěch při bezúročné zápůjčce není u vydlužitele předmětem daně, mělo by to podle našeho názoru z logiky věci platit obdobně i pro případy, kdy je u zápůjčky sjednaná úroková sazba nižší, než by byla úroková sazba běžně dostupná na trhu. Lze také vést diskuse o tom, jestli rozdíl mezi sjednaným a tržním úrokem představuje majetkový prospěch. Nicméně s ohledem na současné znění zákona a ochotu správců daně zabývat se v daňových záležitostech logickými úvahami bychom doporučovali s uvedeným rizikem možného bezúplatného příjmu na straně vydlužitele počítat. Můžeme předpokládat, že tato situace bude do budoucna předmětem odborných diskusí, které, doufejme, povedou k příslušné úpravě zákona.